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篇1：企业合并财务报表编制问题的浅议
[摘要]随着市场经济的发展,市场竞争日益激烈,企业为了保持和增强其在市场中的相对地位并谋求更好发展,不断通过各种方法扩充自身增强市场竞争力,企业合并是其中重要的方式之一。
[关键词]财务规范企业
为了规范企业集团会计信息的披露,合并报表也随之产生和发展,而合并范围的确定、少数股东权益的处理一直是会计界讨论的重点。合并范围是指纳入合并会计报表编报的子公司的范围。在确定了合并会计报表的理论基础后,合并报表编制首先遇到的问题就是如何确定合并范围,正确界定合并范围是编制合并报表的重要前提条件。本文通过对国内外合并报表合并范围发展变化的比较,指出我国合并准则存在的不足并探讨相应的解决方法;同时对我国新会计准则下少数股东权益的处理进一步明确,为企业合并财务报表的编制提供参考。
一、企业合并的产生与发展
自从企业作为一种经济实体产生以来,企业之间的合并就从未间断过,随着市场发育程度的不断提高,各种制度的不断完善,掀起了一次又一次的企业合并浪潮。
第一次浪潮是1895年至19。19世纪末至20世纪初,企业合并的浪潮袭击制造业,此时的合并多为竞争对手之间的横向合并,以控股公司形式进行是其主要特征,如美国通用电气公司,美国钢铁公司和标准石油公司就是那时诞生的。第二次浪潮是19至1929年。此时参与企业合并的大多数企业的产品具有连贯性,此次合并的主要动因是对规模经济的角逐,至今仍营业的有通用汽车(GM)等。第三次浪潮是1965年至1969年。混合合并占据了此次并购浪潮的绝大部分,合并范围涉及到与原有业务无关领域,并且时而出现小企业兼并大企业的现象。第四次浪潮是1981年至1989年。此次合并浪潮以巨型合并为主,并且在运输机械、食品、通讯、设备以至服务行业等很广泛的行业范围内展开,如日本索尼公司收购美国大型电影公司CPE公司。第五次浪潮是至今。此次合并浪潮的形成是企业大型化和经济全球化的结果,以大型合并和跨国合并为主流,如德国戴姆勒——奔驰公司以920亿美元兼并美国克莱斯勒公司等。
我国企业合并是改革开放之后才出现的事物,从1984年至今短短20多年的时间,合并逐渐为人们所熟悉和接受。我国的合并历史可以分为以下四个阶段:
探索阶段(1984—1987)。这一时期的合并有以下特点:合并数量少,规模小,都在同一地区、同一行业进行;政府以所有者身份主导合并,其目的是为了消灭亏损,减少财政包袱;合并方式主要是承担债务和出资购买。
第一次合并浪潮(1987—1989)。1987年以后,政府出台了一系列鼓励企业合并重组的政策,促成了第一次合并高潮。这段时间企业合并的特点如下:出现了跨地区、跨行业合并;出现了控股等新的合并方式;合并动因由单纯消灭亏损向提高企业经营活力、优化经济结构发展;局部产权交易市场开始出现。
第二次合并浪潮(1992—2001)。1992年邓小平同志的南巡讲话确立了市场经济的改革方向,促进了我国企业合并重组的进程。随着产权交易市场和股票市场的发育,上市公司出现,外资并购国企和中国企业的跨国合并不断涌现。这段时间的企业合并特点如下:企业合并的规模进一步扩大;产权交易市场普遍兴起,在企业合并重组中发挥了重要作用;上市公司股权收购成为企业并购的重要方式;以资本为纽带的混合式合并有所发展,涌现了一批优秀的企业集团;民营企业和外资企业纷纷参与合并,合并的主体不再局限于国有企业。
第三次合并浪潮(2002至今)。中国正式加入WTO,既反映了经济全球化的趋势进一步加强,又促进了中国与世界经济的接轨。中国政府先后制定了一系列合并法规,如《上市公司收购管理办法》、《上市公司股东持股变动信息披露管理办法》、《关于向外商转让上市公司国有股和法人股有关问题的通知》和《外国投资者并购境内企业暂行规定》等。这些法规的制定必将引发新一轮的合并高潮的涌现。
随着企业合并的产生和发展,信息使用者对企业集团信息要求的提高,合并报表诞生了。它最早出现在美国。为了满足信息使用者对上市公司会计信息的要求,这些股份有限公司均对外报送合并财务报表。中国证券监督委员会为规范上市公司会计信息的披露,规定上市公司必须披露其合并财务报表。财政部于1995年,发表了《合并会计报表暂行规定》以规范上市公司财务报表的编报。并于颁布了《企业会计准则》。
二、企业合并范围的确定
(一) 有关概念界定
为了对下文奠定一定理论基础,在论述有关合并范围问题之前,本部分先
对合并范围相关的几个基本概念作如下界定:
1.企业合并,是指将两个或两个以上单独的企业联合,或取得对另一个企业净资产的控制权和经营权,形成一个报告主体的交易或事项。
2.合并报表,指将企业集团视作单一经济主体编制的反映企业集团整体财务状况、经营成果、权益变动和现金流量的财务报表。
3.少数股东股权,是指子公司所有者权益中,既不为母公司直接拥有,也不由母公司通过子公司间接拥有的份额。
4.合并范围。指纳入合并会计报表编报的子公司范围。
(二)国内外合并范围的发展
1.国际会计准则规定的演变
早在20世纪70年代中期,国际会计准则委员会(IASC)发布《国际会计准则第3号—合并财务报表》,规范了合并范围的问题。1989年IASC发布了《国际会计准则第27号—合并财务报表和对子公司投资的会计》。1994年重编《国际会计准则第27号—合并财务报表和对子公司投资的会计》。4月国际会计准则委员会(IASC)正式改组为国际会计准则理事会(IASB),改组后的IASB将27号准则纳入了改进范围,IASB发布《改进估计会计准则》对原27号国际会计准则进行了修订。
从IAS合并范围规定的变化来看,对合并范围的规定呈逐步“放宽”的趋势,主要体现出以下特点:首先,“控制”观念逐渐深化,1994年的27号准则强调除了两种特殊情况外应当将企业“控制”下的所有子公司纳入合并范围。其次,注重实质控制权。最后,例外情况逐步减少。
2.美国公认会计原则的变化
美国是最早采用合并财务报表的国家,早期要求将“拥有多数股权”的子公司纳入合并会计表的范围,如1959年美国会计程序委员会发布的第51号会计研究公告和1987年FASB发布的第94号《拥有多数股权的子公司的合并》的规定。FASB,1995和先后两次发布的合并会计报表征求意见稿要求以“控制”作为判断原则,19征求意见稿将临时(一年)控制的经济实体排除在外。安然事件爆发后,特殊目的实体备受关注,发布的第46号解释公告《可变利益主体的合并》体现出了FASB期望将可变利益主体纳入到与一般经济实体相同的“控制”框架内。从US GAAP对合并范围规定的发展趋势看也是一个逐步“放宽”的过程,在确定控制原则基础上明确提出豁免范围,最后在实践操作中发现豁免范围的问题并逐渐减少不纳入合并范围的特殊情况。
3.我国关于合并范围规定之演变
1992年《股份制试点企业会计制度》规定上市公司对其他企业的投资如占该企业资金总额半数以上的,应编制合并会计报表。1993年《企业会计制度》首次提出了实质控制权的概念。
1995年的《合并会计报表暂行规定》要求将拥有半数以上权益性资本的被投资公司和拥有权益性资本半数或半数以下但形成“法定控制”的被投资公司纳入合并范围,同时也规定了不纳入合并范围的关停并转、破产等6种特例情况。19发布的《关于合并会计报表合并范围请示的复函》又增加了两种不纳入合并范围的特例情况:一是资产总额、销售收入及当期净利润在集团中占10%以下的子公司;二是特殊行业子公司。
20财政部正式颁布的《企业会计准则第33号—合并财务报表》对我国的合并财务报表合并范围进行了规定,从总体来看33号准则的规定呈国际趋同的特征,但其中也体现了我国国情的变化。
(三)合并范围的国际比较
1.实质性判断原则(控制)的比较
不论是IAS、US GAAP还是我国的33号准则,在确定合并财务报表的合并范围时都以“控制”作实质性判断原则,这一原则的确定使得在判断合并范围上更加清晰。FASB新修订的征求意见稿对合并范围的定义主要以“控制”为基础,定义为:一个经济实体具有指导另一经济实体经营活动的政策和管理的非共享的决策能力,从而由后者正在进行的经济活动中增加自身的利益或限制自身的亏损。IAS对“控制”的定义为:统驭一家公司的财务和经营政策,并以此从该公司的经营活动中获取利益的权利。20IASB发布的《改进国际会计准则》仍以“控制”作为一个主题是否纳入合并会计报表的意见,只是对“控制”概念的界定做了补充,更加注重实质控制原则的应用。我国2006年新颁布的《企业会计准则第33号—合并财务报表》中规定,对控制的定义为:一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策并以此从另一家企业的经营活动中获取利益的权力。我国企业会计准则和国际会计准则与美国会计准则征求意见稿没有本质区别,他们都强调对一个实体的财务和经营决策制定权并以此从该实体中获得经济利益(或限制损失),只是我国和IAS将决策制定权理解为一种权力,而US GAAP将其理解为一种能力。
2.关于子公司是否纳入合并范围的具体原则比较
美国征求意见稿对于纳入合并范围的子公司不仅要求法定上的控制,更体现了“有效控制”的思想。美国公认会计原则对控制规定的两个基本特征为:一是母公司具有不可分享的决策制定能力,该能力使得母公司可以指引子公司正在进行的经营活动;二是母公司有能力通过决策权的使用增加从子公司经营或活动中取得的利用和限制从子公司经营活动遭受的损失。改进后的IAS第27号准则对实质控制权也做了详细的说明。其确定存在控制并应纳入合并范围的具体原则:一是母公司直接或间接拥有半数以上表决权;二是母公司虽拥有不足半数以上表决权,但有下列四种情况之一的也可纳入合并范围,即:根据章程或协议,有权决定公司的财务和经营决策;有权任免董事会或类似权力机构的多数成员;在董事会或类似权力机构的会议上有权投多数票。我国第33号具体会计准则的规定为:公司直接或间接拥有被投资单位半数以上表决权,表明母公司能够控制被投资单位,应当将该被投资单位认定为子公司,纳入合并财务报表的合并范围。但是,有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。我国合并财务报表会计准则与国际会计准则第27号在控制的认定上是一致的,而与US GAAP对有效控制的可辩驳的推动相比,后者要求合并的范围比前者广泛得多。主要体现在:第一,我国和IAS提出的控制主要是指现在拥有的权力;而US GAAP所提出的控制不仅指现在存在的有效控制,还包括为了潜在的控制能力,如持有可转换证券等。关于这一点,我国借鉴了US GAAP的观点,在《企业会计准则第33号—合并财务报表》应用指南中这样规定:以控制为基础规定合并财务报表的合并范围,应当强调实质重于形式,综合考虑所有相关事实和因素进行判断,如投资者的投资情况、投资者之间的相互关系、公司治理结构、潜在表决权等。第二,US GAAP认为拥有足够的少数投票权以及议案的合伙关系、战略联盟和其他资产负债表外的财务筹划等都可能导致有效控制,从而将其纳入合并范围;而IAS更强调多数股权。
3.关于子公司不纳入合并范围规定的比较
FASB发布征求意见稿认为“暂时控制”是不应被纳入合并范围的。新的征求意见稿指出:如果母公司在收购之日就已计划在一年内放弃控制权或被要求放弃控制权,则这样的控制是暂时的;如果母公司打算在一年内放弃对子公司的控制权,而由于无法控制的外在因素导致计划无法实现,则仍然视为暂时控制。同时US GAAP也指出“一年规则”不是决定的,如子公司获取之日,管理层不可控的因素很可能要求更多的时间来完成对控制权的处置,那么这种控制权可认为是暂时的。2004年改进后的第27号IAS对子公司不应合并的范围进行了更为严格的限制,即对“暂时控制”采取了与US GAAP征求意见稿中相似的“明线规则”。其中暂时控制被明确为:“购买和持有该子公司就是准备在购买后12个月内处置,并且管理层正在积极地寻找购买者”的情况。我国2006年颁布的《企业会计准则第33号—合并财务报表》应用指南规定仅有不能控制的被投资单位,不纳入合并财务报表的合并范围。2004年改进后的IAS与US GAAP征求意见稿关于子公司豁免并入合并会计报表的条件已趋于一致,豁免条件越来越严格,即只有特定意义上的“临时控制”的子公司才可以不予合并。严格的豁免条件,客观上可以减少实务中一些公司随意变更合并会计报表编制范围的行为,理论上也有利于保证合并报表会计信息的完整性和可比性。目前我国同FASB及IASB均不赞同“非同质排除”的做法,这就有效的减少了母公司通过选择合并对象来操纵利润、扭曲会计信息的范围。
4.关于特殊目的实体合并范围规定的比较
20的“安然事件”出现后,特殊目的实体的合并问题引起了会计界的非常重视。特殊目的实体是指为了进行租赁、从事研究和开发活动、完成金融资产证券化等具体目标,而采用公司、信托、合伙或非公司实体的形式创立的经济实体。美国财务会计准则委员会于20发布的第46号解释公告,要求“如果一公司须承担由某一可变利益实体的活动产生的多数风险或损失,或者有权收取某一可变利益实体的多数剩余报酬,或者两种情况兼有,那么该公司即主要受益方应合并该可变权益实体”,其中的“可变权益实体”包括特殊目的实体、表外融资机构及类似实体。IASB下属的常设解释委员会(SIC)发布的第 12 号解释公告《合并:特定目的实体》,对于公司是否合并特定目的实体提出了明确的指南。如果公司与特殊目的实体之间关系的实质表明特殊目的实体是由公司控制的,则应合并特殊目的实体。我国 2006年2月15日颁布的《企业会计准则第 33 号——合并财务报表》规定:母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并财务报表的合并范围。但未对特殊目的实体做出具体规定。
(四)关于我国合并范围的思考
通过以上对国内外合并报表相关规定的比较可以看出我国新《企业会计准则》中的许多规定已与国际会计准则、美国会计准则一致或接轨,这正体现了我国新准则的国际趋同。同时,新准则也根据我国的基本国情制定了适合我国自身特点的规定,由此可以看出这些趋同并不是模仿,而是在我国国情变化的基础上对原有准则的适时修订。但是,我国新的会计准则仍然存在不足。现本人根据自己对国内外相关会计准则的理解谈一下我国新准则应加强和改进的地方,并提出自己的解决意见。
1.控制规定的不足及改进意见
从以上国内外对“控制”定义的比较可以看出我国会计准则缺少对“暂时性控制” 的规定。一旦企业集团收购一子公司,不是为了通过影响其子公司的财务和经营活动来获取未来利益,而只是为了在短时间再出售获利,这时就出现了暂时控制。而母公司正好利用这一不纳入合并财务报表的“暂时性控制”子公司来调节利润,粉饰财务报表。所以我认为,暂时性控制是对控制的重要补充,对于准确控制的定义、减少人为操纵的可能性具有重要作用,建议将暂时性控制的规定写入会计准则,并将其具体化、准确化,作到尽量清楚、详细。可参照美国会计准则和国际会计准则的规定,把企业计划在12个月内出售、并在积极寻找买家的子公司作为暂时性控制子公司,不纳入合并范围。同时规定,对于暂时控制的子公司的相关财务信息应在会计报表附注中单独列示反映,并进行充分披露,以满足潜在投资者、债权人以及社会公众对这些信息的需求。
2.新准则中部分措词的不足及改进意见
纵览我国企业会计准则有关合并范围的规定,都是在对“企业”、“公司”进行限定,而并没有提到“实体”。我认为,在会计准则中应尽量做到措词准确。我国现阶段的经济市场也存在着越来越多的非企业实体,被控制者的组织形式日趋多元化,如果只强调对“企业”的合并,而忽略了对非企业实体的合并,必然会导致合并信息不准确。建议参考国际会计准则中的措词,将“企业”以“实体”来代替,使合并范围更加完整。
3.对特殊目的实体规定的建议
至今我国会计准则还未对特殊目的实体做出具体规定,虽然我国还不像市场经济发达国家那样将特殊目的实体发展成了一项金融创新的普遍手段,但我国经济生活中确已存在了特殊目的实体,如中集集团应收款的证券化。可见制定这方面的规定势在必行。本人认为,首先,应借鉴国际上的相关规定,对特殊目的实体进行界定。其次,充分考虑报告实体是否控制着特殊目的实体的经营、决策、收益和风险,对特殊目的实体进行合并范围界定。由于特殊目的实体的特殊性,在两公司经营范围存在较大出入或其他情况下,将其报表并入报告实体报表并不一定可行,但可规定将其报表予以披露,以避免留下可操纵的空间。此外,随着经济的发展,特殊目的实体还会出现越来越多的组织形式,单纯地通过己有的规定对特殊目的实体进行辨认和管理是不够的。建议:应加强、规范公司的决策信息披露制度,要求公司董事会会议必须有记录,当涉及到公司资金变动或产生抵押、担保时,必须将会议记录予以披露,因为每一次的公司决策及资金变动,都可能产生未来形式的特殊目的实体,这时只能通过建立决策信息披露制度对其进行约束和管理,将相关信息反映给社会公众。
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篇2：合并财务报表编制方法探讨
合并财务报表编制方法探讨
我国新企业会计准则体系于建成并实现了与国际趋同,新企业会计准则与原会计准则、企业会计制度相比,变化较大,特别是对长期股权投资的核算与合并财务报表的编制,做了较大变动,编制合并财务报表更为复杂,这给广大财会人员进行合并财务报表编制工作带来的难度.笔者对在新企业会计准则体系下如何简化合并财务报表的编制方法进行了探讨.
作 者：许海军 Xu Haijun 作者单位：江苏省盐业集团有限责任公司,江苏,南京,210036 刊 名：苏盐科技 英文刊名：JIANGSU SALT SCIENCE & TECHNOLOGY 年，卷(期)：2009 “”(4) 分类号：F4 关键词：合并财务报表 编制 方法篇3：合并财务报表编制实例
1月1日A公司发行66万股(面值1元、公允价值2.2元)换取B公司50万股的90%，另支付法律费等6.27万元与股票登记和发行费8.73万元实现合并。合并日，B公司可辨认净资产的账面价值为124万元(其中：股本50万元，资本公积29.35万元;盈余公积43.45万元。未分配利润1.2万元)。B公司可辨认净资产公允价值与账面价值不等项目如下：存货增值3.2万元;固定资产增值17万元，其中房屋增值18万元(按折旧)，设备减值1万元(按折旧);无形资产增值3.6万元(按5年摊销)。20子公司已经将其年初的存货全部对外出售，存货的成本转入“主营业务成本”账户。假设固定资产均采用直线法计提折旧，且2007年按全年计提折旧，折旧费用计入管理费用。子公司当年实现净利润13.5万元，按净利润的10%提取盈余公积，分配现金股利6万元。子公司实现净利润15万元，按净利润的10%提取盈余公积，分配现金股利8万元。
篇4：合并财务报表编制实例
2012月31日，B公司股东权益总额为3000万元。其中股本为2000万元，资本公积为1000万元。
2008年12月31日，除一项账面价值为500万元，公允价值为600万元的无形资产外，B公司可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值一致。
该无形资产未来仍可使用10年，采用直线法摊销，预计净残值为零。假定该无形资产为管理使用，摊销年限、摊销方法及预计净残值均与税法一致。
12月31日，B公司实现净利润800万元，提取法定公积金80万元，向A公司分派现金股利400万元，向其他股东分派现金股利100万元，未分配利润为220万元。B公司因持有的可供出售的金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为200万元。
2012月31日，B公司股东权益总额为3500万元，其中股本为2000万元，资本公积为1200万元，盈余公积为80万元，未分配利润为220万元。
假定B公司的会计政策和会计期间与A公司一致，A、B公司适用的企业所得税率均为25%，预计在未来期间有足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣的暂时性差异。
篇5：合并财务报表编制实例
A公司是一家规模较大的上市公司，在2009年1月7日以2000万元购买B公司70%的股份。购买日B公司的所有者权益为5000万元，其中实收资本为3000万元，资本公积为2000万元。假定A公司对B公司股权投资差额采用直线法摊销，摊销年限为。
B公司、实现净利润分别为1000万元和800万元。B公司除按净利的10%、5%分别提取法定盈余公积和法定公益金外，不再进行其他利润分配。A公司12月31日应收B公司账款余额为600万元，年初应收B公司账款余额为500万元。已知A公司采用应收账款余额百分比法计提坏账准备，计提比例为10%。A公司在2010年12月31日含有一项从B公司购入的无形资产，是2009年1月10日以400万元的价格购入的。B公司转让该项无形资产时的账面价值为300万元。假定A公司对该项无形资产采用直线法摊销，摊销年限为10年。
编制2010年A公司合并财务报表时的抵消分录。
篇6：合并会计报表编制中的几个实务问题
合并会计报表是综合反映企业集团整体财务状况、经营成果及资金流量情况的会计报表，当一个企业在股权关系上控制其他企业时，应编制合并报表。财政部1995年颁布了《合并会计报表暂行规定》，对合并报表的编制作了规范，但未对编制合并报表时可能会遇到的某些特殊问题作出规定。笔者拟结合自己在实务工作中遇到的情况，对与合并报表编制有关的几个问题予以探讨。
关于未确认投资损失
根据《企业会计准则--投资》，采用权益法核算长期股权投资时，“投资企业确认被投资单位发生的净亏损，以投资账面价值减记至零为限”。在这种情况下，母公司账面确认的投资损失不是子公司净亏损中母公司按其持股比例应分担的全部，导致长期股权投资账面价值大于子公司净资产中母公司按其持股比例应享有的部分，在编制合并抵销分录将母公司的长期股权投资与子公司净资产抵销时，该差额须通过“未确认的投资损失”科目来反映，并分别以正数和负数填列在合并利润及利润分配表和合并资产负债表的“未确认的投资损失”项目中。
关于外币报表折算差额
根据《合并会计报表暂行规定》，当母公司有境外子公司或者母公司境内子公司采用的记账本位币与母公司不同时，应将境外子公司以外币表示的会计报表和境内子公司以不同于母公司记账本位币的货币编制的会计报表折算为以母公司记账本位币表示的会计报表。折算时，由于会计报表各项目采用的折算汇率不同，会产生折算差额，该折算差额是作递延处理还是计入当期损益及母公司是否将报表折算差额确认为投资损益，我国并未明确规定。如果母公司未将折算差额调整长期股权投资账面价值，则合并资产负债表的净资产与母公司净资产会因此产生差额。
关于子公司未实现损益的分担
企业集团内部交易形成的未实现损益，编制合并报表时须进行抵销。如果子公司不是母公司的全资子公司，销售方向对母公司净利润和合并净利润会产生影响。母公司向子公司销货(顺销)时，母公司的净利润包括了内部交易的未实现损益，但子公司的净利润不受影响。子公司向母公司销货(逆销)时，子公司的净利润包括了内部交易的未实现损益，并影响少数股东损益，但母公司的净利润不受影响。财政部《合并会计报表暂行规定》和《企业会计准则--合并会计报表》(征求意见稿)均未规定内部交易逆销时编制合并会计报表如何计算少数股东本期损益。笔者认为，当未实现损益不是很大时，可采用与顺销时相同的方法全部由母公司分担;否则，应考虑在母公司和少数股东之间分摊未实现损益，因为只有如此合并个体的概念才能同时适用于母公司和少数股东，
关于交叉持股时合并会计报表的编制
企业集团内部的控股关系可分为直接控股和间接控股。间接控股包括两种形式：母、子、孙公司关系和交叉持股关系。交叉持股可分为关联附属结构关系和相互持股关系。直接持股和母、子、孙公司关系下的合并报表编制相对简单，故笔者在此仅探讨交叉持股中关联附属结构关系下合并会计报表的编制。
假定a公司持有b公司70%股份，持有c公司40%股份;b公司持有c公司15%股份。这样，a公司累计控制c公司55%股份，形成关联附属结构的企业集团。
1.a公司投资损益的确认。a公司投资损益随b公司对c公司投资核算方法的不同而不同。
当b公司对c公司投资采用成本法核算时，a公司确认的投资损益为c公司净损益40%;当b公司对c公司投资采用权益法核算时，a公司确认的投资损益为c公司净损益的50.5%(40%+70%×15%)。上述两种处理方法不影响合并净损益。
2.合并会计报表的编制。母公司对子公司权益性资本投资与子公司所有者权益中母公司所持有的份额抵销时，除了抵销a公司对c公司直接持有的40%股份外，还须抵销b公司对c公司15%的投资。当b公司对c公司投资采用成本法核算时，将b公司对c公司的投资成本与c公司所有者权益中b公司投入的部分抵销;当b公司对c公司投资采用权益法核算时，将b公司对c公司的投资账面价值与c公司所有者权益中b公司享有的部分抵销。母公司对子公司投资损益与子公司利润分配抵销时，如果b公司对c公司投资采用成本法核算，还须将c公司净损益的10.5%抵销少数股东权益，否则，不能如实反映合并净损益和少数股东损益。如果不考虑其他因素对合并结果的影响，经上述抵销后，合并净损益不等于母公司净损益。
实务工作中，关联附属结构的企业集团编制合并会计报表还有另外一种方法可供借鉴，那就是先将a公司对c公司的投资还原为成本法核算，以还原后的个别报表为基础，将a公司、b公司对c公司的长期股权投资成本与c公司所有者权益中a公司和b公司投入的部分抵销，同时将c公司净损益的49.5%确认为少数股东损益。当b公司对c公司的投资采用成本法核算时，a公司确认的投资损益为 c公司净损益的40%，如果不考虑其他因素对合并结果的影响，按这种方法编制的合并利润及利润分配表的净损益不等于母公司的净损益;当b公司对c公司的投资采用权益法核算时，按这种方法编制的合并利润及利润分配表的净损益等于母公司的净损益。如果c公司另外45%股份也由合并范围内的公司持有，则无须再确认少数股东权益，且合并利润及利润分配表的净损益等于成本法核算下a公司的净损益与c公司净损益之和。
篇7：我国合并财务报表会计处理存在的问题
我国合并财务报表会计处理存在的问题
[摘要]本文分析我国合并财务报表会计处理存在的问题，借鉴西方国家的经验做法，结合我国实际情况，提出完善我国合并财务报表会计处理对策建议。
关键词：合并会计报表;信息披露;会计处理
一、我国合并财务报表会计处理存在的问题
的《企业会计准则第33号――合并财务报表》对此前的相关规定进行了综合及修订，并逐渐与国际趋于一致，标志着我国合并会计跨入了一个新台阶。但结合国内外一些会计丑闻以及我国的实际情况，本文认为仍存在一些问题：
(1)关于“控制”存在的问题。从会计准则中可以看出，“控制”的实质主要体现在“控制经济资源”上，这也表达了纳入合并范围的实质标准。从我国的《企业会计准则第33号》、《国际会计准则第27号》和AFSB的相关规定来看，都是要求以“控制经济资源”为合并标准。但AFSB在“控制”的定义中增加了“非共享的决策能力”和“限制自身的损失”这两方面的规定，明显将联合控制主体以及某些特殊实体排除在合并范围之外，这样就可以减少一些例外情况的相关规定，在实务中也能够减少交易构造、粉饰报表的行为，从而增加会计信息的可靠性。由此可见，AFSB的表述更加科学、合理，它更接近“理想”的表述，是一种处于“规则导向”准则和“原则导向”准则的均衡点“目标导向”准则。而我国的《企业会计准则第33号》和《国际会计准则第27号》都过于倾向于“规则导向型”准则，这说明关于“控制”相关表述及规定还有待进一步的完善。
(2)关于“质量标准”存在的问题。关于质量标准方面，我国主要借鉴了国际会计准则的相关规定，强调的是多数表决权，或者说更倾向于法定控制。但从前面的比较看出，美国会计准则的相关规定更具说服力，AFSB在强调多数表决权的同时，还认为拥有足够的少数投票权以及一般的合伙关系、战略联盟和其他资产负债表外的财务筹划等都可能导致有效的实质性控制，而将其纳入合并范围。尤其是AFSB在安然事件后颁布的准则解释公告第46号《合并变动权益实体》，认为判断控制存在与否并不局限于表决权，要求在拥有少量甚至未拥有表决权的情况下，对仍然可能存在着拥有控制并需要加以合并的情形予以识别和合并。由此看来，AFSB更倾向于实质控制。根据实质重于形式原则，AFSB的相关规定更为合理。因此，我国也应向实质性控制靠拢，当在不满足法律上的控制标准时，可以进一步采用实质控制标准进行判断，而将那些在法律不满足控制标准而实质上由母公司控制的子公司纳入合并范围，以防止企业通过协议等形式上的操纵来调节合并报表的范围。
(3)关于“数量标准”存在的问题。在控制的数量标准上，国际会计准则、美国及我国《企业会计准则第33号》相关规定基本一致，都将控制权数量标准的比例定为50%，同时都统一将计算的基础定为“表决权”。当然，也存在同样的问题，就是都未对直接和间接控股情况下采用加法原则还是乘法原则作具体规定。虽然可以根据“表决权”推定为加法原则，但实务中在确定合并范围时，由于会计人员的素质或出于某些特定的目的，采用不同的计算方法就会得出不同的结果。另外，容易将“表决权比例”与“持股比例”这两个概念混为一谈，这就为会计信息的真实可比以及审计工作的进行带来障碍，同时也为一些企业利用合并报表范围进行利润操纵提供了“正当”的理由。
(4)关于“暂时控制”存在的问题。通过上文的论述可以看出，国际会计准则以及美国会计准则都对“暂时控制”进行了准确的界定，并明确指出暂时控制的子公司不应纳入合并范围。而我国《暂行规定》中规定了“准备近期售出而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司”不得纳入合并范围，但未对“近期”和“短期”进行一个量化时间段的规定;《企业会计准则第33号》中没有将“暂时控制”从控制中划分出来。如果不将准备近期出售而短期持有大量股权、暂时控制的子公司同长期控制的子公司区分开来，这样不仅为某些集团公司管理者出于特定目的，在关键之时买进或卖出子公司的股权来调节合并报表范围找到了合法的理由。同时，因准备近期出售而短期持有大量股权的投资应在“短期投资”中进行核算，没有道理将短期投资的被投资单位合并到报表中来，这会给准则制度的执行以及会计、审计实务带来众多问题。
二、完善我国合并财务报表会计处理的建议
(1)合并财务报表范围的确认要强调实质控制。对于投资企业直接或间接拥有被投资企业超过50%的有投票表决权的股份，采用数量标准确认，但还需要根据实质重于形式的原则进行判断，防止将名义子公司纳入合并报表以粉饰报表的现象发生;对于投资企业未直接或间接拥有被投资企业超过50%以上的有投票表决权的股份(包括间接控股和直接控股)，采用质量标准确认。即控制应该是指实际意义上的控制，而不是仅仅法律形式上的控制。在某种情况下，虽然某一方具有形式上控股权，但根据公司章程或其他协议合同规定，可能这一方并没有实际的控制权，这时就不应该合并会计报表;相反情况下，虽然某一方没有控股权，但根据公司章程的规定，对投资对象具有实际的控制权且能取得相应的控制利益，这时也应该合并会计报表。这样既可以避免混淆数量标准和质量标准，也有利于正确确定合并范围。
总之，在确认合并报表范围时要强调实质控制，应以质量标准为主，并辅以数量标准，并且两个标准针对不同的情况分别运用，同时需要根据我国上市公司的股权分散程度，将“少数”与“较大份额”这些主观判断词进行客观量化。
(2)补充“主要受益方”原则以对合并范围进行规范。补充“主要受益方”原则，即“控制”不仅可以获得利益，而且还可以限制自身的损失，主要受益方可能为向可变权益实体转移资产的一方，或为设立可变权益实体的一方即发起人，或是根据法律文件能够替可变权益实体做出投资决策的一方等。如果主要受益方承担了可变权益实体的多数风险或损失，或者有权收取可变权益实体的多数剩余报酬，就应要求主要受益方合并该可变权益实体。因此，补充“主要受益方”原则以对合并范围进行规范，能够明确哪些可变权益实体应纳入合并范围，增强准则的.指导作用，给企业合并政策和将那些实体纳入合并报表提供有力的依据。
(3)对“暂时控制”给予详细具体的规定。借鉴国际和美国会计准则的相关规定对“暂时控制”给予详细的规定，并明确指出暂时控制的子公司不应纳入合并范围。可将“近期”和“短期”界定为12个月以内。
(4)简化合并财务报表和细化信息披露。一般认为，提供的会计信息数量越多，内容越细，其相关性、可靠性就越好。但是，大量的数据、文字，越来越长的报表，越来越多的表外信息，使普通的会计信息使用者越来越糊涂。就上市公司而言，会计信息使用者为了能够更好地进行决策，往往向会计信息系统和会计信息提供方提出了日益增加的要求，甚至超出了会计信息系统所能够提供的信息能力，过多的财务信息对普通的会计信息使用者带来了极大的不便，庞大的附注、补充资料使得会计信息使用者疲于理解，甚至无所适从，使他们搜索有用相关信息的成本加大。他们需要的是简单的最能够反映公司的财务状况、经营成果和现金流量的信息。简明扼要相关的会计信息可以方便决策者使用，满足信息使用者的需要。
对比美国等国家的尝试，结合我国目前的情况看，在我国同样可以尝试编制简式报表与增大报告披露相配合的方式进行信息披露。编制简式报表与增大报告披露相配合的方式进行信息披露是提高合并报表信息质量和满足普通信息需求者需要的重要手段。经济生活越是复杂，信息手段越是发达，简式合并报表就越被需要。一方面要细化合并报表的信息披露;另一方面要编制简式合并报表。
参考文献：
[1]财政部.企业会计准则第33号――合并财务报表[M].北京：经济科学出版社，2006.
[2]企业会计准则编审委员会.企业会计准则操作实务[M].上海：立信会计出版社，2007.
[3]贾建军，张文贤.企业合并会计方法国际趋同及其启示[J].当代财经，2007.1.
篇8：企业合并中的品牌问题
作者：约瑟夫•本森、罗勃•利维森、朱•艾力森 翻译：邓勇兵
建立品牌还是购买一个品牌？真是个问题，
在竞争日益激烈的全球市场，许多公司面临着需要获得迅速增长的挑战。鉴于股票持有者要求他们的投资在转手交易时有所回报，许多雄心勃勃的经营团队通常是经过长期的投资来获得发展，而不是依靠购买一些较小的业已在所进入的行业取得了成功的企业。并且，当大量实际上的和财务的利益的迅速实现，品牌合并问题会伴随着新的效益出现，可能会混乱，更糟的是，忽略了新公司的股东。
例如：相互合并的这两个公司先前是激烈竞争对手吗？还是一个是著名公司，而另一个不怎么出名呢？他们的产品和服务在市场中具有等同的价值吗? 他们的各自的消费者会欢迎这两家公司合并吗？他们对它们证券出售是否会持怀疑态度呢？
为了两使公司能从合并中取得最大利益，上面的这些问题(和多数其他的) 必须是先了解才能够提出来。毕竟，消费者是变幻无常的，容易被误导，对商品注意的时间也是比较短暂的。忽略品牌在合并过程中的角色是不明智的，这可能导致两个品牌的影响被削弱, 而不是使它们合并后的那个品牌得到加强。
下面是一张公司合并过程中可能出现的问题和活动的核对单，品牌经营者必须考虑到合并后的各种因素，并想办法保证品牌能够得到健康和良好的发展。
品牌可以以多种方法合并: 哪种方法符合你的情况呢?
两个品牌合并时,通常有几种似是而非的战略需要考虑进来，这些策略包括从建立一个“多品牌组合”（house of brands），就像宝洁公司所采用的那样，到建立一个“单一品牌/品牌化组合”（branded house），例如哈佛大学的品牌。
要决定哪种方法是最适合你公司的合并，品牌经营管理者常需要为合并双方建立商业合同。聘请一个知识渊博的、熟悉各种不同类别合并事宜的赞成与反对的理由的品牌方面的专家，这样有助于加速合并的进程，并提供一个游戏替换（game-changing）的建议。
这完全取决于消费者：知道他们是怎么想的，对品牌和合并的看法又是什么吗？
品牌经营管理者必须懂得单个品牌怎么样来培植、滋养和维护消费者群。他们对各自品牌的消费者越了解，就越能了解消费者在什么时候会做出购买决策，
了解所有重要顾客的最快捷的途径是质量调查，特别是和各自最忠实的顾客做面对面的交谈。在这个过程中对于消费者认知的发现和洞察，有助于进行对不同竞争性的和足可支撑的品牌组合的战略的确定。
每个公司都有自己的竞争体系：品牌的合并会对整个公司的有怎样的影响呢？
并购活动无疑正处于竞争状态，因此，品牌管理人员必须要去了解今天他们的品牌是怎样进入消费者的心里的，以至明天可以为合并后的品牌建立一个新的市场位置。对各自公司深入的沟通分析是个良好的开始，应把从分析中得出的发现和他们竞争对手公开的信息做比较。这种活动可为这个新合并整体去取得一个独特的真实市场地位而提供机会。
今天是明天的昨天：两个公司如何能最好地利用他们各自的资源呢？
著名品牌往往有着丰富的历史背景和传奇故事，这些企业历史背景和传奇故事对消费者来说有某种特定的意义，他们经常在做购买决策时会无意识把那些因素考虑进来。品牌经营管理者必须把自己当作讲这些品牌故事的人，而且要以尊重过去并对未来充满希望的眼光来为合并后的公司品牌添入新的篇章。
进入公司内部：职工会对他们现在的公司，他们新同事还有合并本身有什么想法呢？
公司员工是最重要和关键的品牌大使。他们制造产品和提供服务以供消费者选购。此外，员工可以为消费者在购买商品之前、之中，或者之后都提供服务。在本质上, 他们创造了品牌潜在购买的和推荐够买的消费者，这么重要顾客需要获得最高的尊敬。这些员工需要通过确认他们对公司的贡献并展示出来，需要进一步了解他们对合并的想法、感受和态度。
商业的最终形式是形象商业：如何让两个公司升级他们的形象又不会失去消费者？
简单地说，大多数人对形象的回忆比文字来得简单直接。 事实上，通过品牌形象的反复曝光，消费者更容易与品牌的名字、象征意义、图案、符号、字体、甚至颜色形成某种关系。 过去，仅仅是一个手势，像耐克的对勾标志，就是一个很出色的例子，这比在一个完整的网站上更能和消费者进行交流。品牌管理者必须尊重消费者和他们的品牌之间的关系，并且需非常小心地去更改那些经久不衰的品牌，这种改变应该是一种改善而不是彻底的变革。毕竟，你也不想让你那些忠实的消费者完全认不出你吧？
设计蓝图：我们已经确认了核心问题，那么，该如何获得答案？
仔细想一下，某种意义上，你不是一位真正的品牌管理者，而是一名建筑师，为两个要合并的品牌提供指导，建立他们的新房子。 在建房子之前， 建议你利用品牌方案。这个方案有计划地确认合适的品牌策略，升级后的品牌地位，以及新的符号和形象。这些经审查、测试和核准的品牌文档在你整个建筑过程中，将作为一个参考工具，用来指导每一个前摄行的品牌决策，以实现一个新的整体跨越。
篇9：浅析企业合并会计报表的三大编制理论的论文
浅析企业合并会计报表的三大编制理论的论文
摘要：随着经济体制改革的脚步不断加快以及现代企业制度的不断完善,企业在依法纳税,维护企业合法权益,规避企业税务风险,提高企业税务管理水平,增强企业涉税处理和应变能力方面的要求不断提高, 在企业财务管理中，税务会计师发挥的作用越来越重要。税务会计师的设立有助于完善企事业单位的财务成本控制,提高行业管理的服务意识以及服务水平,创造出良好的企业财务环境,是现今我国企事业税务管理发展的必然要求。
关键词：税务会计 认识 作用
一、对税务会计师的认识
税务会计师主要是负责在税务工作中核算和监督税务资金的运行，通过统筹管理税收、检查税务工作，切实保障纳税人的合法权益。要想成为一名合格的税务会计师，必须要有扎实的税务专业理论知识，而且要熟练掌握税法，能够直接代表企业管理相关涉税事务，帮助企业实现税务管理专业化以及职业化。加强税务会计师岗位建设在对促进国家税收环境健康发展，保证国家税收政策合理合法执行以及对于企业维护自身利益，合法合理的规避风险方面具有十分重要的意义。
二、本企业的基本情况
我公司是一家白酒销售企业，主营业务主要涉及白酒销售、土特产品销售等，属于服务业。我公司是规模较小的商贸公司目前涉及到的税种主要是增值税及附加企业所得税、印花税等。到目前为止，我公司没有设置专门的税务会计部门及岗位，具体的纳税申报、发票管理、税务关系处理维护等都是由我公司的财务会计兼任。
三、企业的税务管理
企业在遵守国家税法的前提下，并不损害国家的利益，充分利用税收法规所提供的一切优惠政策，达到少缴税或递延缴纳税款，达到降低税收成本，实现税收成本最小化的经营管理活动，这就是企业税务管理。企业的税务管理不仅是企业财务部门的事情，还涉及到了企业的每个部门以及企业的每名员工。全过程管理和全员管理原则是相辅相成的关系，税务管理要求企业从上至下都是要树立正确的纳税意识。
税法规定：“企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除，超过部分，准予以后纳税年度结转扣除。”我公司在对上述政策进行分析后，加大了对白酒销售的广告投入，不仅提高了产品的知名度，还提高了销售额。这实际上就是税收管理的一项措施。
随着企业的税务管理工作的不断深入发展，目前，结合本公司的实际情况，在税务管理方面主要需要做好这几个方面：第一、企业要根据自身发展情况设置专门的税务管理部门， 配备专业的税务会计师，加强对企业自身的税务管理工作。第二、由税务会计师管理企业的税务登记、核算、以及纳税申报等工作。 每月的纳税申报工作及网上报税工作，按照税法规定和要求进行公示收税策划。第三、税务会计师负责年度财务报表的'编制工作，并组织财务审计事宜。 辩别入账发票的真伪，保证成本费用的真实、合法性。有效的管理好企业的税务工作，不但可以减轻企业的税收负担，增加了企业的收益，而且使得企业的各项资源得到了合理有效的配置，降低了企业的涉税风险，提升了企业的竞争能力，又保障了企业的合法权益。
四、企业的税务筹划
税务筹划是在法律规定的范围里，依据国家的税法以及税收政策，筹划并组织企业的经济事务，以此作出减轻公司的纳税筹划，让公司获得税收收益。 实际上，税务筹划涉及了公司生产经营的各个方面，若想要充分利用税收筹划的作用，对于税务会计师来说，不但要相当熟悉税收法律法规，还要对公司法、会计法掌握的十分熟练，只有这样才能将税务筹划工作做好，为税务筹划工作创造一个安全的环境，在市场经济激烈竞争的当下， 公司的税务筹划对于其经营管理具有非常重要的作用。
在现实生活中，很多人对税务筹划存在不正确的认识，认为税务筹划似乎就是逃税、避税，没有正确的认识。 持这种看法的人既不了解税务筹划，也忽视了税收筹划的正面作用。 税务会计师对各项经济活动发生之前就把税收当作成本作出考虑，从客观上为企业提供了纳税义务发生前做出事先安排的可能性，合理合法的减少税收成本，降低了企业涉税风险，从而达到企业获得利益最大化的目的。在日常经济活动中，我公司已经逐步认识到税务筹划的重要性，一项经济业务的发生，我们要提前考虑到他所涉及到的各项税费，是否可以采取其他税负偏低的税种(当然必须是在税法许可范围内)，在业务办理中要考虑保存与税法要求相关的资料和文件，以便到时享有税法规定的税收优惠政策或税收抵免项目提供依据，业务完成后要考虑什么时间缴纳税款，尽量滞后支付税款，以延长税款在企业停留的时间，但绝不会逾期缴纳。企业税务会计师为了能够合理的拿出税收处理方案，他通过自身对税收规定的正确理解，进行合理合法的税收筹划，这样做既节约了公司的成本，又提高了公司的效益，使得公司能够顺利发展。 企业税务会计师对税收的合理筹划又促进了企业纳税意识的提高，将企业的纳税行为渐渐正规化、合理化。 从另一方面来说，又使得政府可以有效阻止法律漏洞，完善管理制度，增加了财政收入，更加有效的打击了偷税漏税等违法行为。
结合我公司实际情况，可以看到，我公司的税务管理还比较薄弱，纳税筹划还有很大的空间。粮食白酒的税率在酒类产品中是最高的，而其生产工艺的普及使得各酒厂产品趋于同质化，仅仅是销售粮食白酒已很难在日趋激烈的市场上站稳脚跟。因此，企业要发展就必须对产品进行升级换代，由经营中、低档酒向制造中、高档酒或是多功能酒饮料转型，形成企业核心竞争力，谋求市场竞争优势，这也是顺应国家税收政策的体现。我公司通过改良生产工艺流程，将生产的粮食白酒再加工为果汁酒、碳酸汽酒等后再对外销售，一来降低了产品适用税率，二来产品多样化增强了产品竞争力。经过纳税筹划后的税务分析，我公司将粮食白酒3000万千克再加工为果汁酒(仍为3000万千克)后对外销售取得收入3亿，且适用税率为10%，则该酒厂应纳消费税为：30000×10%=3000万元，产品销售收入增加额为：30000-15000=15000万元。节税额为：6000-3000=3000万元。两者相比，经过纳税筹划，我公司可以少交税款3000万元。
同样是销售酒类，但是通过以上的纳税筹划，即可以给企业节约纳税成本，帮助企业提升管理水平，也可以把公司的资金最大限度的用在企业发展上，纳税筹划的效果非常明显。
五、关于税务稽查
税务稽查是税务机关依法对纳税人、扣缴义务人和其他税务当事人履行纳税义务、扣缴义务及税法规定的其他义务等情况进行检查和处理工作的行政执法行为。由于税务会计师熟知税收法律、法规等专业知识，在日常工作中已经把经济活动中需要注意的事项，应缴纳的税款，按规章制度要求进行处理完毕，所以对税务局的日常稽查、税收专项检查是胸有成竹的，至于专案检查，只要我们立足于诚信经营、依法缴纳税款相信一定能通过检查。
应对税务稽查，我公司主要应该做到一下几点：(1)重视企业平常账务的正确处理和税务管理;企业平时合同的签订是很重要的，要有懂得法律法规的税务会计师把关。企业各部门之间要相互配合，避免各流程中存在不必要的涉税风险。(2)重视从法律的角度对企业账务的会计和税务处理;(3)重视企业平常业务流程的涉税风险管理，特别是企业的发票管理。首先我们在接到税务稽查通知书要确认此次检查所涉及的内容，及时与企业负责人汇报，其次接待稽查人员要有平和的心态和温和的态度，对稽查人员所提出的问题尽量简单精确概括，不能模棱两可，配合稽查人员做正面调查;最后调查结束时与稽查人员进行沟通，尽量与之在解决问题上与我们达成共识，若达不成共识及时准备听证材料，陈述申辩时尽量提供相关章程、合同、业务处理等方面的资料，从而尽量挽回企业涉税损失。
六、税务会计师在企业中的作用与意义
为了强化企业依法纳税意识、维护企业合法权益、规避企业税务风险、提高企业税务管理水平以及增强企业涉税的处理能力和应变能力，就必须认识到税务会计师在企业税务工作中的重要作用，他服务于企业，在企业的发展战略、财务税务会计师的主要作用就是要研究提高企业自身税务管理素质，提高企业税务管理水平并增强企业内部涉税方面的处理能力和突发事件的应变能力，另外要通过合理的手段进行纳税统筹，减轻税负，获得最大的税收利益。 在此过程中，税务会计师的设立还有利于完善企事业单位的财务成本控制，提高行业管理的服务意识以及服务水平，为企业创造更为良好的财务环境，是现今我国企事业税务管理发展的必然要求。
参考文献
[1]常勋.财务会计四大难题[M].上海:立信会计出版社,2002.
[2]黄世忠,孟平.合并会计报表若干理论问题探讨[J].会计研究,2001,(5).
[3]龙文魁.关于合并财务报表的几点思考[J].财会月刊,2004,(9).
[4]刘文霞.三种合并财务报表理论的比较与选择.现代财经,2008(4).
篇10：会计论文：浅谈企业合并会计报表的三大编制理论
摘要：从上世纪开始，合并财务报表、外币折算、通货膨胀会计、金融工具会计、就被公认为是国际财务会计的四大难题。随着全球经济一体化的快速发展，企业间的经济活动越发频繁，企业并购更是屡见不鲜。随着企业合并现象的频繁出现，企业合并会计报表编制理论也受到广泛重视。本文通过对国际上存在的企业合并报表三大编制理论的分析，提出对我国合并会计报表编制理论选择的现实思考。
在如今经济迅速发展时期，企业合并越来越常见。然而在编制企业合并会计报表时，由于对合并中母子公司关系、合并会计报表编制目的、少数股东处理、商誉确认、子公司净资产计价以及母子公司内部交易处理等问题存在不同见解，进而形成了不同的合并会计报表编制理论。
★ 如何编制会计分录
★ 方案编制
企业合并财务报表编制问题的浅议（推荐10篇）
